Амнистия за отказ от применения схемы «дробления», недавно введенная в российских практику в рамках масштабной налоговой реформы, вызвала у налогоплательщиков множество вопросов и дискуссий относительно ее применимости и «работоспособности». Статья 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ, которая регулирует налоговую амнистию, содержит всего 15 «компактных» пунктов и, очевидно, не дает однозначного понимания самого механизма амнистии и ее практических особенностей.
Налоговое ведомство в этой связи сообщало, что планирует разработать по амнистии методические рекомендации в помощь бизнесу и «для создания максимально комфортных условий перехода».
И вот, 18 октября 2024 года такие рекомендации были опубликованы на сайте ФНС России. Письмом от 18.10.2024 № СД-4-2/11836@ документ был доведен до налоговых органов. Также был презентован специальный раздел сайта ФНС с актуальной информацией по налоговой амнистии (https://www.nalog.gov.ru/rn77/promo/na/). А накануне глава налоговой службы рассказал о параметрах амнистии за отказ от дробления бизнеса на совещании Президента РФ с членами Правительства.
Напомним, что тему особенностей применения налоговой амнистии у застройщиков долевого строительства мы обсудили 17 октября 2024 года в рамках Дискуссионного клуба ECCON GROUP, как раз накануне выхода рекомендаций от ФНС. Там, в том числе, было отмечено, что не урегулированные законодательством моменты создают неопределенность для бизнеса и не позволяют выстроить четкую стратегию по отношению к налоговым рискам «дробления». Посмотреть видеозапись этого обсуждения и скачать материалы бесплатно можно по ссылке: https://eccon.ru/services/diskussionnyy-klub-sessiya-5.
Сейчас мы проанализировали, удалось ли налоговой службе в опубликованных методических рекомендациях прояснить ситуацию и разрешить наиболее актуальные спорные моменты, касающиеся налоговой амнистии.
Отметим, что данным документом ФНС России продолжает очень удачную практику публикации рекомендаций по применению определенных положений налогового законодательства в форме вопросов и ответов, оформленных в виде отдельной брошюры с логотипами ФНС. Например, в таком же формате вышли методические рекомендации по НДС для УСН (Письмо ФНС России от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@).
Интересно также, что в рекомендациях приводятся примеры, иллюстрирующие выводы «налоговиков», в том числе ситуации из судебной практики и условные демонстрационные задачи с решением, и даются полезные ссылки, содержащие более детальные разъяснения.
Всего брошюра ФНС по налоговой амнистии содержит ответы на 22 достаточно конкретных вопроса.
В большинстве случаев тезисы рекомендаций повторяют уже ранее обозначенные ФНС позиции или в той или иной мере дублируют нормы статьи 6 Федерального закона № 176-ФЗ с акцентом на важном, однако есть там и действительно полезные с нашей точки зрения выводы.
Например, нельзя не отметить опубликование некоторого списка ситуаций, которые можно считать добровольным отказом от дробления бизнеса (пункт 5) – чего от налогового ведомства ждали многие налогоплательщики.
По мнению ФНС, можно добровольно отказаться от дробления, изменив организационную структуру бизнеса (путем объединения раздробленных компаний в одно юридическое лицо с возможным созданием «обособок» или полного отчуждения акций (долей) компаний, входящих в группу, иным независимым лицам), либо без изменения организационной структуры бизнеса – можно перевести формально независимые организации на общую систему налогообложения или фактически перевести всю деятельность на одно из лиц группы.
При этом, в «методичке» ФНС четко заявляется, что перечень способов добровольного отказа от дробления бизнеса не ограничен.
Отдельно выделяется случай (пункт 13), когда за 2024 год консолидированный доход группы лиц, применяющих УСН, превышает лимит для перехода на уплату НДС (60 млн. руб.), но не превышает лимита для применения «упрощенки» (450 млн. руб.). ФНС подтвердила, что в этом случае добровольный отказ от дробления бизнеса может быть осуществлен с сохранением УСН путем перевода деятельности группы на одно лицо с выбором обложения операций НДС по общим или специальным ставкам.
Кроме этого, в методических материалах ФНС подтвердила, что законом не предусмотрено направления какого-либо уведомления (декларации, заявления и т.п.) о добровольном отказе от дробления бизнеса, но налогоплательщик может проинформировать об этом налоговый орган по своему желанию (пункт 14).
Представлено в брошюре и видение «налоговиков» в отношении расчета прекращаемой налоговой обязанности при частичном добровольном отказе от дробления (пункты 17, 18). Как считает ФНС, в общем случае расчет может производиться пропорционально сокращению доли доходов от деятельности, осуществляемой с использованием схемы дробления, в общем объеме доходов участвующих в дроблении лиц (без ВГО).
Также важным нам показалось определение «консолидации», взятое налоговым ведомством из судебной практики по делам о дроблении – применительно к термину «добровольный отказ от дробления» это означает исчисление и уплату налогов, предполагающие отсутствие в деятельности налогоплательщика (группы лиц) признаков дробления бизнеса в налоговых периодах 2025 и 2026 годов (пункт 5).
Достаточно неожиданным и полезным выглядит указание в рекомендациях (пункт 7) на то, что налогоплательщик имеет право на амнистию даже в том случае, если дробление бизнеса описано в акте налоговой проверки без использования слов «дробление бизнеса», поскольку Закон № 176-ФЗ определяет сущностные признаки этого явления, а не делает ссылку на формулировку.
Пока не понятно, можно ли считать данный вывод ФНС сигналом налоговым инспекциям для перелома наметившейся в последнее время тенденции по «завуалированию» ими схемы дробления по результатам налоговых проверок, когда вместо необоснованной налоговой выгоды от дробления бизнеса налоговые инспекции видят в действиях налогоплательщика какие-то иные (подчас уникальные и не предусмотренные законом) правонарушения.
Помимо вышесказанного, можно обратить внимание на пункты брошюры ФНС, которые касаются примеров запрашиваемых налоговыми инспекциями документов (информации), как это предусмотрено в рамках п. 11 ст. 6 Закона № 176-ФЗ (добровольный отказ от дробления в части 2024 года) (пункт 19), порядка направления материалов проверок в следственные органы (пункт 22), последствий для амнистированных обязательств в случае организации дробления иной группой лиц (пункт 21). Налоговым органам рекомендовано (пункт 16) приглашать налогоплательщиков для разъяснений и информирования о налоговых рисках дробления до выездной налоговой проверки (ВНП). Также указано (пункт 12), что самостоятельное уточнение налоговых обязательств за 2024-2026 гг. после открытия ВНП за 2025-2026 гг. не освобождает налогоплательщика от взыскания с него пени и штрафа, но может учитываться как смягчающее обстоятельство.
Среди моментов, которые и ранее были так или иначе декларированы налоговыми органами, можно отметить ответы на вопросы о том, чем налоговые органы руководствуются, доказывая дробление бизнеса (пункт 6), что такое «единая предпринимательская деятельность» (пункт 3) и «контролирующие лица» (пункт 4) в контексте дробления, и утверждение, что Закон № 176-ФЗ не устанавливает новых правил, касающихся стандарта доказывания в налоговых спорах фактов дробления бизнеса (пункт 3).
Достаточно очевидными (исходя из формулировки норм закона) можно считать тезисы о том, что амнистия действует не на все налоги и существуют ситуации, когда амнистия не применяется (пункт 8); на 2021 год и более ранние периоды амнистия не распространяется (пункт 10); отсутствие назначенной налоговой проверки за 2025-2026 гг. не является препятствием для амнистии (пункт 11) и т.п.
В целом следует отметить, что долгожданные рекомендации ФНС по амнистии за дробление мы склонны считать достаточно удачными, полезными для налогоплательщиков. Конечно, будет ли механизм налоговой амнистии работать так, как указало налоговое ведомство в своих рекомендациях, покажет только практика на местах, однако нельзя не заметить наметившуюся тенденцию центрального аппарата ФНС к открытости и прозрачности отношений с налогоплательщиками.
